№ 48, декабрь 2009

Для целей бухгалтерского учета расходы на маркетинговые и рекламные, консультационные и информационные услуги не нормируются. Это следует из Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 30 октября 2008 г. № 210/161/151 (далее -  Основные положения).

В частности, согласно подп. 3.13.6, 3.29 Основных положений в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты в размере оплаты консультационных и информационных услуг, а также аудиторских услуг по проведению обязательного аудита достоверности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Также в соответствии с подп. 3.29.4, 3.29.5 Основных положений в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, связанные со сбытом (реализацией) продукции, товаров, работ, услуг: на маркетинговые услуги; на рекламу, включая участие в выставках, ярмарках, выставках-продажах, стоимость образцов товаров, выставочных буклетов и прочее, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям в целях рекламы и не подлежащих возврату.

Указанные расходы подлежат нормированию для целей исчисления налога на прибыль в соответствии с Указом Президента Республики Беларусь от 15 июня 2006 г. № 398 «Об утверждении норм расходов на рекламу, маркетинговые, консультационные и информационные услуги, представительские цели» (в ред. от 23 января 2009 г.; далее - Указ № 398).

Как предусмотрено п. 17 Инструкции по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (утверждена постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. № 182, в ред. от 31 марта 2008 г.), расходы признаются в бухгалтерском учете:

• с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);
• путем их соответствующего распределения между отчетными периодами в случаях, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;
• если по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов;
• независимо от того, в каком порядке они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;
• в случаях, когда возникают обстоятельства, не обусловленные признанием соответствующих активов.

Иными словами, расходы по видам деятельности не могут быть признаны в учете до тех пор, пока не признаны соответствующие им доходы. До этого времени в соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета (утверждена постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30 мая 2003 г. № 89, в ред. от 26 марта 2009 г.) указанные расходы учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов».

В частности, согласно Инструкции № 89 расходы, которые произведены в данном отчетном периоде, но относятся к будущим отчетным периодам, определяемым соответствующими службами предприятия либо нормативными правовыми актами, а также приказом по учетной политике организации, отражаются на счете 97.

К учитываемым на счете 97 могут относиться среди прочего расходы на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы); суммы подписки на специальную литературу и др.

Учтенные на счете 97 производственные расходы списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» и других равными частями согласно утвержденной учетной политике организации.

Расходы будущих периодов по предварительно оплаченным суммам подписки на научно-техническую литературу, арендной платы и так далее списываются ежемесячно на затраты производства или расходы на реализацию равномерными долями в течение срока, к которому относятся те или иные расходы.

Если основным нормативным правовым актом, регулирующим включение расходов в себестоимость продукции (работ, услуг), являются Основные положения, то для целей налогообложения необходимо пользоваться Законом Республики Беларусь от 22 декабря 1991 г. № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (в ред. от 13 ноября 2008 г.; далее - Закон № 1330-XII).

Статьей 3 данного Закона установлено, что затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации продукции, товаров (работ, услуг), природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете.

Иными словами, для отнесения расходов в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, необходимо наличие их связи с производственным процессом, т.е. использование в процессе производства и реализации продукции, товаров (работ, услуг).

Порядок признания затрат для целей налогообложения прописан в п. 6-1 ст. 3 Закона № 1330-XII, согласно которому затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, отражаются (признаются) в том отчетном периоде, к которому они относятся (по начислению) независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая). Затраты отражаются (признаются) с учетом следующих особенностей.

Затраты, производимые до начала осуществления деятельности организации, по освоению новых производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы) отражаются (признаются) в порядке, предусмотренном учетной политикой организации, но не ранее чем с момента начала осуществления деятельности, производства, работы цехов и агрегатов.

По мнению автора, в данной ситуации перечисленные расходы следует учитывать на счете 97 как расходы, произведенные до начала осуществления деятельности. При этом счет 97 может иметь переходящий остаток на следующий год.

При получении выручки указанные расходы (в т.ч. расходы по подписке) подлежат списанию на счета учета затрат в порядке, установленном учетной политикой организации. При этом для целей исчисления налога на прибыль расходы, списанные с кредита счета 97 в дебет счетов учета затрат, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в пределах норм, установленных Указом № 398.

В связи с отсутствием выручки в отчетном году может быть высказано мнение о том, что нормируемые расходы (на рекламу, маркетинговые, консультационные и информационные услуги) должны быть списаны в конце года в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» без уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль. Данная позиция может быть основана на нормах Указа № 398: раз в отчетном году отсутствует выручка, значит, произведенные расходы являются произведенными сверх норм и не должны уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

Однако, по мнению автора, такая трактовка Указа № 398 неверна. Данный нормативный правовой акт не регулирует порядок признания затрат для целей налогообложения. Он устанавливает размер указанных расходов, которые можно включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли. Порядок же признания затрат установлен п. 6-1 ст. 3 Закона № 1330-XII, согласно которому перечисленные в ситуации расходы не признаются затратами отчетного года. Они признаются таковыми с начала осуществления деятельности и включаются в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли в пределах норм, установленных Указом № 398.

© 2009 ОДО «Профигруп»,
УНП 190090226

О компании Контакты Обратная связь